作業(yè)成本管理簡介
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在現(xiàn)代商業(yè)世界里，我們被比以前多得多的管理信息所包圍。但是，這些信息中有多少是真正有價值的或有用的呢？擺在我們的辦公桌上有多少信息有助于我們作出改進組織機構(gòu)的決策呢？
我們做了大量辛勤勞動，為我們的管理團隊提供數(shù)據(jù)，但是，有多少決策制定者能清楚地回答關(guān)于他們組織的下列問題呢？
哪一位客戶是盈利最多的？
哪一種產(chǎn)品是獲利最少的？
我們最好的和最差的銷售或分銷渠道是哪一個？
我們有多少作業(yè)是浪費的？
在不減少服務(wù)的情況下，哪個作業(yè)可以削減或消除？
許多經(jīng)理們認為他們知道這些問題的答案，他們的答案是基于純主觀的、直覺的一種反映。但這種主觀直覺常常很少基于數(shù)量和有質(zhì)量的信息。作業(yè)成本核算（ABC）能以經(jīng)理們能理解的方式方法提供這些問題的答案。它是一種以公平和公正的方法論所支持。
ABC方法已走過20多年，2003年Gartner 已分析過：“ABCM（作業(yè)成本核算與管理）在全世界的應(yīng)用將遍地開花結(jié)果，深入各個社會角落。”
實施ABCM的關(guān)鍵收益在于組織的決策制定，無論是戰(zhàn)略決策，比如哪些產(chǎn)品（或服務(wù)）或客戶值得開發(fā)，還是業(yè)務(wù)運營決策，比如我們應(yīng)該關(guān)注哪個具體的業(yè)務(wù)流程改進，都是必需的，不可或缺的。
擁有ABC數(shù)據(jù)，經(jīng)理人員能夠更快地作出決策。而且，這種轉(zhuǎn)變是沒有風險的。經(jīng)理們清楚地知道利潤產(chǎn)生在何處，損失發(fā)生在哪里，對組織內(nèi)的成本驅(qū)動因素會有更多更仔細的洞察，如此多的收益，不僅僅是投資回報率（ROI），是企業(yè)實實在在的收益。
在這篇文章里，我們討論作業(yè)成本核算（ABC）的基本原理，并舉些簡單的例子。
作業(yè)成本核算（ABC）的基本原理
作業(yè)成本核算（ABC）常常被認為是復雜的。事實上，這是一種錯誤的觀念。盡管成本的各種分配是難以手工計算，但這已有計算機軟件（ABC軟件）工具來解決（如北京米多軟件技術(shù)公司的作業(yè)
成本管理（ABCM）信息系統(tǒng)）。作業(yè)成本核算（ABC）方法論本身實質(zhì)上是來自幾個基本原理，而這些原理實際上不過是公認的常識而已。
原理1：作業(yè)消耗資源
執(zhí)行的作業(yè)越多，它所消耗的資源也越多。
原理2：作業(yè)總是有原因的
所有執(zhí)行的作業(yè)（活動）總有一個原因或理由。在最有效率的公司里，作業(yè)主要致力于外部對象——客戶，產(chǎn)品或分銷渠道。然而，一些作業(yè)常有一個內(nèi)部原因，例如，內(nèi)部支持作業(yè)，如執(zhí)行人力資源或IT業(yè)務(wù)，一般是由公司內(nèi)部其它部門的需要所引起的。
原理3：客戶，產(chǎn)品，或分銷渠道引發(fā)不同級別的作業(yè)
傳統(tǒng)的成本核算，如標準成本法或完全成本法，將成本直接分配到產(chǎn)品、客戶或分銷渠道。這些方法實際上忽略了這樣一個原則——資源實際上常常是由作業(yè)所消耗的，而不是由產(chǎn)品、客戶和分銷渠道直接消耗。作業(yè)成本核算根據(jù)產(chǎn)品、客戶和分銷渠道實際消耗作業(yè)的比例分配成本。
這篇文章使用ABC中常用的一些術(shù)語，請注意表1對這些術(shù)語的解釋。
從上圖可以看出，一些資源成本被分配至作業(yè)（圖中灰色部分），與每個作業(yè)相關(guān)的成本被分配至產(chǎn)品和客戶是基于他們所使用的作業(yè)動因數(shù)量。
一些作業(yè)，將可感覺的原因與產(chǎn)品和客戶相聯(lián)系是不明顯的，甚至根本就沒有什么可感覺的東西。例如，大多由組織最高主管執(zhí)行的作業(yè)可能不能歸屬于特定的產(chǎn)品或客戶上。上圖的右支表示不能歸屬于作業(yè)及與產(chǎn)品和客戶無關(guān)的非特定成本。例如，公司形象費用支出，則歸屬于這一類。
有時，一些資源直接歸屬于產(chǎn)品、客戶或分銷渠道，但幾乎沒有任何理由歸屬于任何作業(yè)。例如，為特定產(chǎn)品的廣告費則明顯直接歸屬于那個產(chǎn)品，而與任何特定作業(yè)無關(guān)。上圖左邊的分支說明，不能歸屬于作業(yè)但直接歸屬于產(chǎn)品及客戶相關(guān)的成本。
實際例子
這節(jié)包含著非常簡化的ABC模型練習的階梯式的例子，它說明ABC方法論的許多方面。我們使用產(chǎn)品銷售中的信用控制業(yè)務(wù)作為我們的例子，主要有以下3個原因。
大多數(shù)組織都有此業(yè)務(wù)，我們對此比較熟悉。
信用控制是會計的主要職責。
大多數(shù)經(jīng)理都知道這項業(yè)務(wù)是由銷售作業(yè)引起的。
盡管在成本的發(fā)生和特定客戶之間并不總是存在特定關(guān)系。我們作如下假設(shè)：
首先，房屋折舊成本總是基于使用面積將成本分配給信用控制的。
第二，電話次數(shù)和成本由電話系統(tǒng)確定。
第三，本業(yè)務(wù)有6名員工，都是全職工作。
下列表格包含我們要計算的基本數(shù)據(jù)。
假定資源成本140,000元被分配到所有作業(yè)。依據(jù)上述假定，打印及郵寄發(fā)票的成本應(yīng)是7,000元（140,000×30%÷600%）。顯然，這個假定并不一定是個好例子。對于人工成本，按時間分配是很合理的，但對于房屋折舊卻有爭議，這里我們認為員工使用辦公房屋面積與時間成正比例。然而，這種方法將電話成本分配到5個作業(yè)中的每個作業(yè)，而實際上僅2個作業(yè)——電話聯(lián)系客戶和發(fā)行信用單據(jù)，消耗電話成本。一個更實際的解決辦法是將電話成本僅分配到這2個作業(yè)上去。
對這2個作業(yè)的成本動因量的劃分可能需要員工估計與這2個作業(yè)相關(guān)的電話使用比例。因為這個比例與歷史記錄比例不可能完全一樣（盡管組織可能從現(xiàn)在起開始收集數(shù)據(jù)）。假定這種劃分估計為75%∶25%，因為花在執(zhí)行作業(yè)電話聯(lián)系客戶上的電話時間為5,625分鐘，花在作業(yè)發(fā)行信用單據(jù)的時間為1，875分鐘。
現(xiàn)在，我們將人工成本和房屋折舊成本（總共125,000元）按時間花費分配到所有5個作業(yè)，電話成本（15,000）按比例75∶25被分配到2個作業(yè)上。
基于上述，作業(yè)成本如下：
下一步是分配作業(yè)成本到客戶和產(chǎn)品上去。我們以電話聯(lián)系客戶作業(yè)為例。我們需要決定使用這個作業(yè)的作業(yè)動因是什么。換言之，驅(qū)動作業(yè)的最直接原因是什么？一個可能的候選者是應(yīng)收款過期發(fā)票數(shù)，或過期帳戶數(shù)。后者假定每個過期的帳戶電話聯(lián)系時間相同，而前者假定過期發(fā)票數(shù)的電話聯(lián)系時間相同。然而，實際上最適合的動因可能是最不易取得的，如平均過期帳戶價值，可能需要使用最近發(fā)票數(shù)。
上表顯示出，客戶A，B，C的作業(yè)動因數(shù)量。因為最近已付發(fā)票數(shù)與已開票產(chǎn)品之間不存在關(guān)系，所以不存在產(chǎn)品的分解。
使用最近已付款發(fā)票數(shù)作為電話聯(lián)系客戶作業(yè)的作業(yè)動因，我們計算下列客戶成本：
傳統(tǒng)成本核算方法可能分配成本10,694元到每個客戶（32,083÷3）。然而ABC法給出了公正地結(jié)果。作業(yè)成本發(fā)生的最大數(shù)額是客戶B，他是最慢的付款者。客戶C，及時地付款，沒有這項作業(yè)，因而也就沒有成本分配。ABC突出了客戶B是組織中成本消耗最高的一位客戶。這使管理者采取適當?shù)男袆樱锤倪M客戶B的付款進度，要么以另一種方式予以處罰。
現(xiàn)在，我們檢查一下作業(yè)發(fā)行信用單據(jù)。我們假定每個信用單據(jù)作為客戶返回的結(jié)果。所以，合適的作業(yè)動因是“返回的單據(jù)數(shù)”（另一個可的動因是信用單據(jù)數(shù)，但我們要把成本分配到產(chǎn)品，而由返回的產(chǎn)品數(shù)據(jù)比較容易取得。這種考慮，在實際的ABC實施中大多這么做）。“返回的單據(jù)數(shù)”動因的數(shù)量如下表7。
注：“返回單據(jù)數(shù)”是作為多維成本動因看待的。因為在動因和成本對象的一個以上維數(shù)（客戶和產(chǎn)品）之間存在關(guān)系。多維成本動因的成本分配 如下圖8。
從這個作業(yè)，你可以明白，成本被分配至成本對象維數(shù)的不同組合。一些作業(yè)只被分配到產(chǎn)品，而沒有到客戶或分銷渠道；另外一些則被分配到客戶或渠道；一些可能被分配到產(chǎn)品，客戶與渠道；一些被分配到產(chǎn)品與客戶，但不被分配至渠道，如此等等。基本地，重要的是確定每個作業(yè)的可能成本動因，然后選取一個合適的成本動因。記住，最根本的考慮是數(shù)據(jù)應(yīng)該能從組織內(nèi)某些來源渠道可以獲取利用！
很明顯，整個ABC方法集中關(guān)注資源的耗費方式——作業(yè)，而不象傳統(tǒng)財務(wù)所表現(xiàn)的資源花費的形式。這使ABC方法能管理成本。
ABC的重要性
自上世紀80年代早期開始，ABC方法已遍及世界各地。但相對地說，近些年來才被普遍接受和應(yīng)用。在我國，上世紀90年代開始在一些行業(yè)，如制造業(yè)、鐵路等就有了一些應(yīng)用。如近年來，對ABC方法的熱情十分高漲，因為在最近30年左右，成本構(gòu)成基礎(chǔ)已發(fā)生明顯改變。
在最近30年里，直接成本已明顯下降，而附加費用（或間接制造費用，間接成本）則明顯上升（表現(xiàn)在技術(shù)，銷售，
市場營銷與其它支持成本等）。同時，產(chǎn)品生產(chǎn)——無論傳統(tǒng)的制造產(chǎn)品或無形服務(wù)，已變得越來越復雜，面向
客戶服務(wù)職能的重要性也明顯上升，隨之在這些領(lǐng)域的成本也相應(yīng)地上升了許多，以使維護公司處于競爭前沿地位。
作為這種變化的結(jié)果，間接費用形成組織的費用支出的主要部分，ABC方法也已被用來作為成本分配的最穩(wěn)健方式。
我國經(jīng)濟正在日益與國際化接軌，目前，企業(yè)對傳統(tǒng)成本核算與管理信息系統(tǒng)應(yīng)用也不是很多，在這種情況下，我國企業(yè)可以更加發(fā)揮直接應(yīng)用先進管理技術(shù)的優(yōu)勢，全面開展作業(yè)成本核算與管理，節(jié)約寶貴資源，提高經(jīng)濟效益和決策水平。